Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Учет нематериальных активов 2021: применяем новые правила». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
При отсутствии хотя бы одной из перечисленных выше характеристик (обособленность от других активов, нематериальная форма, долгий срок использования, выгода от применения) объект не может считаться нематериальным активом.
Особенности учёта деловой репутации как вида НМА
Деловая репутация имеет особое положение в составе НМА. Её нельзя создать самостоятельно, на неё не существует права собственности, её нельзя передать, продать или подарить отдельно от организации в целом. Деловая репутация появляется в качестве НМА только в двух случаях:
- продажа бизнеса (организации как имущественного комплекса, его товарных знаков и исключительных прав на объекты НМА);
- покупка бизнеса.
При купле-продаже бизнеса стороны проходят несколько этапов:
- оценка продаваемого имущества и составление акта инвентаризации;
- подготовка отдельного бухгалтерского баланса;
- составление перечня обязательств с указанием сумм и кредиторов;
- получение аудиторского заключения о стоимости организации;
- составление и подписание договора купли-продажи бизнеса;
- фактическая передача организации по акту.
Деловая репутация возникает после подписания акта приёма-передачи имущественного комплекса (организации). Она может положительной (ПДР) и отрицательной (ОДР).
ДР = Стоимость организации по договору купли-продажи (без НДС) — Валюта баланса на дату приобретения.
ПДР должна быть больше нуля, ОДР всегда меньше нуля.
Отражаем покупку бизнеса в бухучёте:
- Дт 76 — Кт 51 — уплатили продавцу стоимость бизнеса;
- Дт 76 — Кт 60,76,70,69,68,66… — учли кредиторскую задолженность (обязательства) купленной организации
- Дт 19 — Кт 76 — отразили входной НДС по сделке купли-продажи;
- Дт 08,10,20,40,41,43,62… — Кт 76 — приняли к учёту оборотные и внеоборотные активы (в том числе НМА);
- Дт 08 — Кт76 — отразили положительную деловую репутацию;
- Дт 04 — Кт 08 — учли ПДР в составе НМА.
При признании в бухгалтерском учете объект НМА оценивается по первоначальной стоимости, которой считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта НМА в бухгалтерском учете.
Если в фактические затраты на приобретение, создание НМА включены фактические затраты на приобретение, создание материального носителя (вещи), в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, и организация принимает решение учитывать такой материальный носитель отдельно от объекта НМА в составе основных средств или запасов, то первоначальная стоимость объекта НМА уменьшается на величину расчетной стоимости этого материального носителя. Расчетная стоимость материального носителя определяется исходя из фактических затрат на его приобретение, создание, а если их невозможно определить, то исходя из его справедливой стоимости, чистой стоимости продажи, стоимости аналогичных ценностей, и не может быть выше первоначальной стоимости объекта НМА.
После признания объект НМА оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:
-
по первоначальной стоимости;
-
по переоцененной стоимости.
Выбранный способ оценки применяется ко всей группе НМА.
При первом способе стоимость и сумма накопленной амортизации не подлежат изменению, за исключением случаев, установленных стандартом.
Способ оценки по переоцененной стоимости может применяться для оценки НМА, для которых существует активный рынок. В данном случае активный рынок определяется в соответствии с МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
По переоцененной стоимости не оцениваются средства индивидуализации, разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности.
При этом стоимость объекта НМА регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости, определяемой с использованием данных активного рынка. Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».
Сумма дооценки НМА:
-
отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена переоценка НМА, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода, за исключением той части, в которой дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких НМА, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка);
-
в той части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких НМА, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка), считается доходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка НМА.
Сумма уценки НМА:
-
признается расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка НМА, за исключением той части, в которой эта уценка уменьшает суммы дооценки таких НМА, отраженные в составе совокупного финансового результата в прошлые периоды без включения в прибыль (убыток) периода, в котором проведена уценка НМА;
-
в той части, в которой уценка уменьшает признанные в таком же порядке в прошлые периоды суммы дооценки НМА и отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена уценка НМА, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода.
Суммы переоценки НМА, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют показатель накопленной дооценки НМА. Первоначально накопленная дооценка отражается обособленно в составе капитала в бухгалтерском балансе организации.
Впоследствии накопленная дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации одним из следующих способов:
-
единовременно при списании объекта НМА, по которому была накоплена дооценка;
-
по мере начисления амортизации по объекту НМА. Принятый организацией способ списания накопленной дооценки применяется в отношении всех НМА.
Раскрытие информации об объекте НМА в отчетности
В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности следующая информация:
-
балансовая стоимость НМА на начало и конец отчетного периода;
-
сверка остатков НМА по группам в разрезе первоначальной (переоцененной) стоимости, накопленной амортизации и накопленного обесценения на начало и конец отчетного периода, и движения НМА за отчетный период (поступление, выбытие, переклассификация в долгосрочные активы к продаже, изменение стоимости в результате переоценки, амортизация, обесценение, другие изменения);
-
балансовая стоимость амортизируемых и неамортизируемых НМА с указанием причин невозможности надежного определения срока полезного использования неамортизируемых активов;
-
результат от списания НМА за отчетный период;
-
результат обесценения НМА и восстановления обесценения, включенный в расходы или доходы отчетного периода;
-
результат переоценки НМА, включенный в доходы или расходы отчетного периода;
-
результат переоценки НМА, включенный в капитал в отчетном периоде;
-
сумма обесценения НМА, отнесенного в отчетном периоде на уменьшение накопленного результата переоценки;
-
балансовая стоимость НМА, в отношении которых имеются ограничения имущественных прав организации, в том числе находящихся в залоге, на отчетную дату;
-
способы оценки НМА (по группам);
-
элементы амортизации НМА и их изменения;
-
наименование, балансовая стоимость, оставшийся СПИ и иная информация в отношении объектов НМА, без знания которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности;
-
величина затрат на создание собственными силами организации средств индивидуализации и иная информация (например, рыночная стоимость) о таких средствах индивидуализации, без знания которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
В отношении НМА, оцениваемых по переоцененной стоимости, дополнительно раскрывается следующая информация по группам:
-
дата проведения последней переоценки НМА;
-
балансовая стоимость НМА, оцененных по переоцененной стоимости;
-
балансовая стоимость НМА, оцененных по переоцененной стоимости, которая была бы отражена в бухгалтерской (финансовой) отчетности при оценке их по первоначальной стоимости, на отчетную дату;
-
сумма накопленной дооценки НМА, не списанная на нераспределенную прибыль организации, с указанием способа списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль организации.
Как образуются НМА на предприятии
Объекты НМА поступают в организацию различными способами. Основные – это приобретение по договору, самостоятельное производство, безвозмездное получение. Для каждого способа возникновения нематериальных активов должны собираться и храниться договоры, акты, сведения о перечислении средств.
Документы для образования НМА:
- договоры – купли-продажи, приобретения исключительного права;
- свидетельство о регистрации торгового знака;
- патент на изобретение или селекционное достижение;
- лицензия (сублицензия) на использование ПО;
- уведомление о регистрации приложения в Google Play;
- акт ввода ПО, разработанного компанией, в эксплуатацию.
Другими словами, нужно хранить все основные документы, на основании которого на предприятии появился конкретный объект нематериальных активов.
Счет 05: типовые бухгалтерские проводки
Проводки по амортизации на объекты НМА, используемые при производстве продукции, отражаются с использованием счетов производства:
| Дебет | Кредит | Описание | Документ |
| 20 | 05 | Отражена сумма НачАморт (начисленной амортизации) на НМА (используется на основном производстве) | Амортизационная ведомость |
| 21 | 05 | Отражена сумма НачАморт на НМА (используется при производстве полуфабрикатов) | Амортизационная ведомость |
| 23 | 05 | Отражена сумма НачАморт на НМА (используется на вспомогательном производстве) | Амортизационная ведомость |
| 29 | 05 | Отражена сумма НачАморт на НМА (используется на обслуживающем производстве) | Амортизационная ведомость |
| 25 | 05 | Сумма НачАморт на НМА отражена в составе общепроизводственных расходов | Амортизационная ведомость |
| 26 | 05 | Сумма НачАморт на НМА отражена в составе общехозяйственных расходов | Амортизационная ведомость |
Нематериальные активы и инвентаризация нематериальных активов
По своему определению нематериальными считаются активы, не имеющие выраженные вещественные свойства, не обладающие физической формой и не участвующие в обороте основных средств предприятия. В частности, к ним относятся результаты интеллектуальных разработок либо творческой деятельности сотрудников той или иной организации. В предлагаемой статье рассмотрим подробнее следующие вопросы:
- что из себя представляют данные средства;
- в чем их особенность;
- примеры, что к ним относится;
- как происходит их учет;
- что такое амортизация этих объектов.
Тема 3. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Учет амортизации нематериальных активов
С 1 января 2008г. введена новая классификация нематериальных активов по критерию срока полезного использования – с определенным и неопределенным сроком.
Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования производится исходя из:
— срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности;
— ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход);
— количество продукции, которое ожидается получить с помощью объекта НМА;
— период контроля над объектом НМА.
По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Если по объектам НМА невозможно установить срок службы, начислять амортизацию по ним запрещено.
Срок службы НМА нужно учитывать в месяцах.
Амортизационные отчисления начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Амортизация нематериальных активов
производится одним из следующих способов:
1) линейный;
2) уменьшаемого остатка;
3) списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбор способа определения амортизации по нематериальному активу производится организацией исходя из расчета ожидаемого потребления будущих экономических выгод (дохода) от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого потребления будущих экономических выгод (дохода) от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.
Способы начисления амортизации НМА нужно ежегодно пересматривать.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.
Амортизация в целях налогообложения прибыли
Нематериальными активами в целях налогообложения прибыли организаций в соответствии с п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), которые в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.
Результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности для признания их НМА должны удовлетворять следующим условиям:
— должны иметь способность приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
— существование самого НМА и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
НК РФ к нематериальным активам, в частности, относит:
— исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, селекционное достижение;
— исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем;
— исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
— владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
Амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль согласно п. 1 ст. 256 НК РФ признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, то есть нематериальные активы. Чтобы НМА можно было признать амортизируемым имуществом, должны выполняться следующие условия: НМА должны находиться у налогоплательщика на праве собственности (если гл. 25 НК РФ не предусмотрено иное), использоваться для извлечения дохода, стоимость НМА должна погашаться путем начисления амортизации.
Есть еще два условия, которые также должны выполняться для того, чтобы имущество было признано амортизируемым: срок полезного использования имущества должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость — более 20 тыс. руб.
Обратите внимание! По разъяснениям специалистов УФНС России по г. Москве, содержащимся в Письме от 27 марта 2009 г. N 16-15/028269 ограничение по стоимости более 20 000 руб. для признания объекта учета амортизируемым имуществом установлено только в отношении имущества организации.
Под имуществом в целях налогообложения согласно ст. 38 НК РФ понимаются все виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ст. 128 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Таким образом, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности в целях исчисления налога на прибыль не относятся к имуществу, и, следовательно, к ним не применяется ограничение по стоимости.
В Письме Минфина России от 11 ноября 2009 г. N 03-03-06/1/741 обращено внимание на то, что в соответствии с пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия договора. Периодические (текущие) платежи за пользование, в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, относятся в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Все амортизируемое имущество организации, в том числе и НМА, распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, что определено ст. 258 НК РФ. Срок полезного использования объектов НМА производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования, обусловленного соответствующими договорами.
Если по каким-либо нематериальным активам невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 г., но не более срока деятельности налогоплательщика.
Отметим также, что учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу следует вести пообъектно. Аналитический учет согласно ст. 323 НК РФ должен содержать информацию о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов, о сумме начисленной амортизации за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором имущество реализовано (выбыло), — для нематериальных активов, амортизация по которым начисляется линейным методом.
Налоговым законодательством, а именно п. 1 ст. 259 НК РФ, предусмотрено два метода начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества: линейный и нелинейный.
Используемые в учете бухгалтерские проводки
В БУ приняты проводки по начислению амортизации основных средств, где в дебете указаны затратные счета, а в кредите — счет 02. Для учета износа нематериальных активов используется счет 05. Дебет проводки зависит от производственного назначения амортизируемого объекта. Учет следует вести отдельно по каждому ОС и НМА.
Резюмируем, как отразить начисление износа, проводки собраны в таблице:
| Дебет | Кредит |
|---|---|
|
08 — вложения в ВНА 20 — основное производство 23 — вспомогательные производства 25 — общепроизводственные расходы 26 — общехозяйственные расходы 29 — обслуживающее производство 44 — расходы на продажу 79 — внутрихозяйственные расчеты 83 — добавочный капитал 91 — прочие расходы 97 — расходы будущих периодов |
02 для ОС 05 для НМА |
Примеры расчета амортизации
Условие. Фактическая стоимость ПО, разработанного организацией, — 100 тыс. руб. Срок использования — 4 года. Норма списания: 100/4 = 25 тыс. руб.
|
Период |
Первоначальная стоимость, тыс. руб. |
Сумма отчислений за 12 месяцев, тыс. руб. |
Накопленная амортизация нематериальных активов, тыс. руб. |
Остаточная стоимость, тыс. руб. |
|
Линейный способ |
||||
|
Первый год |
100 |
25 |
25 |
75 |
|
Второй год |
100 |
25 |
50 |
50 |
|
Третий год |
100 |
25 |
75 |
25 |
|
Четвертый год |
100 |
25 |
100 |
— |
|
Способ уменьшаемого остатка |
||||
|
Первый месяц |
100 |
(100 x 3/48)=6.250 |
6.250 |
93.750 |
|
Второй месяц |
100 |
(93.750 x 3/47)=5.984 |
12.234 |
81.516 |
|
Третий месяц |
100 |
(81.516 x 3/46)=5.316 |
17.550 |
63.966 и т.д. |
Способ списания суммы износа пропорционально объему выполненных работ рассчитывается, исходя из натурального объема изготовленной продукции за месяц и соотношения фактической стоимости НМА и планируемого объема работ за весь срок полезного действия объекта.
Пример. По патенту, первоначальная стоимость которого — 50 тыс. руб., за 2 года предприятие планирует изготовить 100 тысяч пар обуви: 70% за первые 12 месяцев, 30% — за следующий период.
Занесение данных в 1С
В типовой конфигурации программы существуют специальные документы для оформления каждой операции с нематериальными активами.
Список всех используемых объектов (их название и назначение) хранится в справочнике НМА. Для оформления операции покупки используется документ «Поступление ОС». В нем необходимо заполнить следующие реквизиты: контрагента, договор, валюту, название НМА, его налоговое назначение. Операция по созданию ОС отражается документом «Поступление товаров и услуг» с видом «Объекты строительства». В нем заполняются те же реквизиты, что и в предыдущем. В статье затрат необходимо выбрать «Прочие», в графе «Характер» — «Вложения в НМА».
Ввод в эксплуатацию отражается документом «Принятие к учету НМА». В нем нужно выбрать один из трех видов работ:
-
Принятие к учету — ввод в эксплуатацию.
-
Объекты строительства – постановка на учет созданных НМА.
-
Ввод начальных остатков.
В табличной части документа нужно указать ОС, которое ставится на учет, и способ отражения амортизации. В зависимости от указанных счетов в аналитике будут отражены соответствующие статьи расходов. Начисление амортизации в «1С: Бухгалтерия» производится документом «Закрытие месяца». Перед его созданием необходимо убедиться, что в карточке НМА выбран вариант списания стоимости на готовую продукцию.
Учет поступления нематериальных активов
В настоящее время нет какие-нибудь рекомендаций по документальному оформлению передвижения при начислении нематериальных активов.
Ввиду этого хозяйствующие субъекты должны разрабатывать сами формы необходимых документов.
Акт передачи (приемки) нематериальных активов возможно составить по отношению к акту передачи (приемки) основных средств, за основу взяв типовую форму № ОС-1. В акте приемки нужно отразить стоимость приобретенных нематериальных активов, срок их действия, созданную норму амортизационных отчислений и прочие реквизиты, которые необходимы для равномерного начисления износа по созданным (приобретенным) объектам нематериальных активов.
Действующая инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий для обобщения в учете информации о движении и наличии нематериальных активов, которые принадлежат на праве собственности хозяйственному субъекту, предусматривает применение счета 04 “Нематериальные активы”. Дебетовое сальдо отображает стоимость нематериальных активов, которые принадлежат этому предприятию.
Оборотами по дебету указывают суммы нематериальных активов, поступающих на предприятие (строительство, покупка и так далее).
Обороты по кредиту этого счета отображают изменение стоимости нематериальных активов ввиду начисления амортизации или выбытия нематериальных активов (зависимо от типа нематериальных активов и политики предприятия, которая была принята).
Амортизация нематериальных активов
Она рассчитывается ежемесячно по нормам, определенным исходя из первоначальной стоимости и периода полезной эксплуатации объектов. Если последний неизвестен, то можно принять 20-летний срок. При этом он не должен превышать период существования предприятия. Амортизация НМА отражается по сч. 05. Исключение составляют объекты, по которым списание сумм осуществляется непосредственно в Кд сч. 04. В этом случае, когда рассчитывается амортизация НМА, проводки составляются с использованием счетов обобщения затрат без применения сч. 05. Эта статья считается пассивной балансовой. По ней образуется кредитовое сальдо. Сч. 05 используется для обобщения данных по накоплениям амортизации НМА, являющимся собственностью предприятия. По Дб отражаются списываемые суммы. Кд сч. 05 показывает начисление.
Учет деловой репутации организации
Для целей бухгалтерского учета деловая репутация организации определяется в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
Стоимость положительной деловой репутации в сумме ежемесячно начисляемой амортизации (равномерно в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации) относится на затраты производства (в дебет счетов 20, 23, 25, 29 и 44). При этом на сумму начисленной амортизации, минуя счет 05, уменьшается первоначальная стоимость нематериальных активов. Аналогично учитывается и уменьшение первоначальной стоимости организационных расходов, признанных в установленном порядке в качестве нематериальных активов.
Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов с отнесением затрат на счет финансовых результатов (91-2).
Списание морально устаревшего НМА
В соответствии с ПБУ 14/07 НМА которые не способны приносит доход подлежать списанию. Доходы и расходы по выбытию НМА учитываются в прочих доходов и расходах на счете 91.В налоговом учете (учет для определения налога на прибыль), остаточная стоимость НМА (недоомартизированная) уменьшает налог на прибыль.
Рассмотрим пример:
Нау-хау (НМА) первоначальная стоимость 500 000 рублей, сумма накопленной амортизации 300 000 рублей. В связи с тем чот этот НМА не приносит дохода больше было принято решение списать НМА в связи с моральной устареванием.
Решение:
- Дебет 05 Кредит 04-300 000 рублей -Списано накопленная амортизация.
- Дебет 91-2 Кредит 04- 200 000 рублей. (500 000-300 000).Списано остаточная стоимость НМА.
- Дебет 99 Кредит 91-9-200 000 рублей-В конце отчетного периода списан на финансовый результат УБЫТОК.